Уставной капитал некоммерческой организации

Содержание

Различия между общественными организациями

В отличие от других некоммерческих организаций общественные создаются на базе членства. Учредители также выступают в качестве членов и не могут рассчитывать на какие-либо преференции. Задача участника заключается в выплате членских и имущественных взносов, а также за ним сохраняется право на прекращение участия. Членство не отчуждается, правомочия другому лицу не передаются.

Участники не несут ответственности по обязательствам предприятия и наоборот. Основные отличия общественных организаций заключаются в региональной принадлежности. Они могут быть общероссийскими (функционируют на территории свыше 50% российских субъектов), межрегиональными, региональными (работают только на территории конкретного региона), местными (в рамках территории органа местного самоуправления).

Некоммерческая

В отличие от НКО, как уже говорилось, в ОО есть членство, где каждый участник имеет свои права и обязанности.

Автономная

Такая организация действует автономно, самостоятельно, т. е. не имеет привязки к другим предприятиям.

Без образования юридического лица

Не все ОО имеют статус юридических лиц. Если в этом нет необходимости, образование ЮЛ не производится.

Всероссийская

Такая организация действует на территории более чем половины субъектов РФ (регионов).

Спортивная

Спортивная ОО предполагает цель – обеспечение спортивных мероприятий и формирование у населения привычки заниматься спортом.

Региональная

Организация такого плана действует на территории только одного региона. Если их количество является большим, речь идет о межрегиональной ОО.

Экологическая

Цель формирования ОО – поддержание экологической ситуации на местности в норме и разработка мер для ее улучшения.

Образец устава

Есть три направления НКО – общественная организация, фонд и объединение. Шаблон документа для каждой из них является практически одинаковым за исключением некоторых различий.

Образец Протокола Примерный Устав Общественной организации

Общественная организация

Общественная организация представляет объединение граждан (неправительственное), инициированное на добровольной основе. Базой для его создания является общность целей и интересов.

Чаще всего при ее создании оформляется юридическое лицо, для которого также требуется составление устава. Поэтому многие данные копируются из него и дополняются с учетом пожеланий и предпочтений всех участников.

Общественный фонд

Под общественным фондом принято понимать разновидность некоммерческого фонда, который не имеет членства и создается для формирования имущества на базе добровольных взносов. Он преследует благотворительные, а также образовательные, культурные, социальные и прочие общественно полезные целевые задачи.

В уставе прописывается их перечень, а также суммы средств, которые будут приниматься фондом, и направления их расходования.

Общественное объединение

Под общественным объединением принято понимать формирование некоммерческого типа, созданное на добровольной основе, на базе инициативы граждан. В соответствии с нормами Конституции РФ (ст. 30), создавать объединения и участвовать в них может каждый, но никто не может быть к этому принужден.

В уставе, как и в предыдущих случаях, указываются цели создания общественных объединений, перечень участников, права и обязанности сторон, ответственность за нарушения норм законодательства и т. д.

Порядок регистрации общественной организации представлен ниже на видео.

Оформление дополнительной отчетности

В ФЗ №402 речь идет о том, что общественные организации, а также их подразделения, которые не осуществляют коммерческую деятельность, раз в год сдают перечень документов:

  • бухгалтерский баланс;
  • бухгалтерский отчет о прибылях и убытках;
  • справка о целевом расходовании денежных средств.

Отправить отчетность нужно в региональное отделение Министерства юстиции. Остальные документы подаются по НДС, имущественному сбору (ежеквартально), НДФЛ (при осуществлении выплат в адрес физических лиц).

Договор

Чаще всего общественными организациями заключаются следующие виды соглашений:

  • оказание услуг возмездного характера;
  • пользование имущественной собственностью;
  • поставка товаров;
  • купля-продажа.

Также принято заключать комиссионные договоры, соглашения получения и хранения. Задача контрагента заключается в том, чтобы удостовериться в соответствии между текстом договора и целями организации.

Постановление

Вынесение постановления происходит на основании решения коллегиального органа управления общественного объединения. Документ является распорядительным и включает в состав два раздела.

Один из них – констатирующий, другой – распорядительный. Решение по окончании его составления должно быть подписано секретарем и представителем.

Протокол

Форма документа специального утверждения не имеет, поэтому на практике используется документ, применяемый для акционерных обществ. В связи с этим документ должен включать реквизиты:

  • место и дата;
  • инициалы и ФИО председателя;
  • повестка дня;
  • положения собраний и выступлений участников;
  • вопросы, решаемые в рамках голосования;
  • полученные результаты;
  • принятые решения.

Сначала составляется черновик. На протяжении трех дней необходимо оформить чистовик.

Письмо

Письма выступают в качестве средств коммуникации для индивидуальных предпринимателей, организаций, а также в роли инструментов оповещения о наступлении определенных событий.

Для составления документа требуется изучение сути вопроса, сбор сведений, написание, согласование, подписание руководителей. Реквизиты, содержащиеся в бланке, следующие:

  • логотип;
  • название;
  • сведения об организации;
  • дата;
  • номер регистрации;
  • адресат;
  • текстовая часть;
  • отметка о приложении;
  • сведения об исполнителе;
  • подпись.

Распоряжение

Документ издается в целях решения текущих вопросов срочного характера, связанных, например, с кадровым делопроизводством. Оформление происходит в соответствии с приказами общественной организации.

Есть ли уставный капитал у некоммерческих организаций

В соответствии с Федеральным законом «О некоммерческих организациях» от 12.01.1996 №7-ФЗ некоммерческими организациями признаются хозяйствующие субъекты, основной целью которых является не получение материальной выгоды (прибыли), а достижение иных результатов. К ним относятся различные направления деятельности, которые имеют некоммерческий характер, то есть осуществляются с целью благотворительной помощи нуждающимся или достижения совместных интересов.

Поскольку уставный капитал — это средства, необходимые для обеспечения деятельности в целях получения прибыли, то некоммерческая организация не может им обладать. Но на основании чего тогда осуществляется деятельность некоммерческой организации, ведь она должна иметь какие-то ресурсы для оказания помощи?

Для этого у нее имеются источники финансирования от спонсоров, которые вкладывают средства или имущество, но не получают от этого какого-либо материального дохода. Такие доходы являются уставным фондом или имущественной базой, к которому относятся средства, переданные с целью оказания благотворительной помощи.

Отметим важный момент: в некоторых случаях некоммерческая организация может осуществлять деятельность, приносящую доход, и, как следствие, иметь зарегистрированный уставный капитал. Однако эта деятельность должна осуществляться только для того, чтобы достигать главную цель создания некоммерческой организации — оказание благотворительной помощи.

Об этом указано в ст. 50 Гражданского кодекса РФ, в которой также говорится и о том, что минимальный размер уставного капитала такой организации должен быть не ниже величины, указанной для обществ с ограниченной ответственностью — и конкретно 10 тыс. руб. Но этот пункт не касается государственных организаций — они не имеют права заниматься предпринимательской деятельностью.

Особенности формирования уставного фонда

Уставный (паевой) фонд некоммерческой организации представляет собой имущественный фонд, который по законодательству не обязателен к формированию и оплате, однако может быть создан при возникновении необходимости. Данный фонд имеет строго целенаправленное назначение, то есть входящее в него имущество должно использоваться только по тому назначению, для чего оно передано.

Согласно ст. 26 Закона №7-ФЗ источниками финансирования НКО могут быть разовые или регулярные поступления от физических и юридических лиц (учредителей), государственные поступления, добровольные взносы, пожертвования, членские взносы, доходы от пользования собственностью. Порядок формирования уставного фонда некоммерческой организации обязательно закрепляется в учредительной документации. Если же в процессе своей деятельности некоммерческая организация получила прибыль, она остается в уставном фонде, а не подлежит перераспределению между учредителями.

Учет уставного фонда некоммерческой организации осуществляется в соответствии с российским бухгалтерским законодательством, а потому к нему применяются те же принципы и методы, как при учете уставного капитала коммерческой организации. Для учета используются сч.80 «Уставный фонд» и сч.75 «Расчеты с дебиторами и кредиторами». Оценка передаваемого неденежного имущества осуществляется в соответствии с методикой денежной оценки материальных активов. Если средства поступают в качестве целевого финансирования, то для их учета используется специальный сч.86 «Целевое финансирование».

Общественной организации или объединения

Уставный фонд общественной организации формируется за счет различных источников финансирования, в том числе вкладов учредителей, членских взносов, пожертвований, государственного финансирования и др. Кроме того, доходы могут быть получены от коммерческой деятельности, к примеру, при проведении развлекательных и познавательных мероприятий, лекций, лотерей.

Порядок формирования уставного фонда регламентируется учредительными документами, в которых также содержится информация о том, куда эти средства могут быть израсходованы. К затратным направлениям относятся, к примеру, заработная плата привлекаемых сотрудников, оплата сторонних услуг или товаров при оказании благотворительной помощи, коммунальные или административные расходы.

Благотворительного фонда

Уставный фонд такой организации формируется за счет многих источников, но только не за счет членских взносов, поскольку благотворительный фонд не предполагает членства в этой некоммерческой организации. Имущество, передаваемое в фонд, становится его собственностью, а потому вкладчики теряют на него все права. Соответственно, и отвечать по долгам благотворительного фонда они не обязаны.

Отметим, что учредители имеют право контролировать деятельность фонда и соблюдение целевого использования переданных средств. В этих целях создается специальный попечительский совет, в состав которого как раз и входят учредители фонда. Если по каким-либо причинам благотворительный фонд объявляется банкротом, то его уставный фонд не возвращается вкладчикам, а передается в доход государства.

Союзов и ассоциаций

Для союзов или ассоциаций законодательством не предусмотрено формирование уставного фонда, а вся деятельность осуществляется за счет периодических членских взносов. Каждый, кто вносит членский взнос, становится участником ассоциации или союза.

Эти взносы являются основной статьей дохода таких организаций, и как раз именно эти средства используются для покрытия расходов, которые возникают в процессе осуществления деятельности.

Некоммерческого партнерства

При формировании некоммерческого партнерства все вступающие в него члены оплачивают вступительный взнос, который формирует имущественную базу организации. Кроме того, они обязаны платить регулярные взносы, которые идут на обеспечение деятельности некоммерческого партнерства.

При выходе участника из некоммерческого партнерства ему возвращается первоначальный вступительный взнос в полном объеме. Все регулярные членские взносы, которые он оплачивал при участии в партнерстве, возвращаться не будут.

Религиозной организации

Уставный фонд религиозной организации может формироваться для обеспечения ее религиозной деятельности, и источниками ее финансирования могут быть самые разнообразные ресурсы, в том числе государственная поддержка, благотворительная помощь физических и юридических лиц, пожертвования.

На сегодняшний момент многие религиозные организации осуществляют деятельность, приносящую доход. К ней относятся издание и продажа типографской продукции, получение дохода при осуществлении религиозных обрядов, сельское хозяйство, продажа собственной продукции.

В соответствии с этим религиозные организации, получающие какой-либо коммерческий доход, обязаны иметь уставный капитал, который не может быть ниже 10 тыс. руб.

Формирование Уставного фонда по коммерческой деятельности для НКО рассмотрено в видео ниже:

Отдельные моменты организации бухгалтерского учета в некоммерческих организациях.
Учет операций, связанных с предпринимательской деятельностью.

УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ, СВЯЗАННЫХ С ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬЮ

Любая НКО, как каждый субъект экономических отношений, самостоятельно осуществляющий свою финансово-экономическую деятельность, должно действовать в соответствии с законами и нормами, принятыми для данного вида деятельности.

НКО, любой направленности деятельности, вправе осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы. Такой деятельностью признаются приносящее прибыль производство товаров и услуг, отвечающих целям создания общественной организации, а также приобретение и реализация ценных бумаг, имущественных и неимущественных прав, участие в хозяйственных обществах и участие в товариществах на вере в качестве вкладчика.

Пунктом 2 статьи 24 Закона о некоммерческих организациях устанавливаются ограничения на отдельные виды предпринимательской деятельности некоммерческих организаций.

В случае если НКО наряду с уставной деятельностью занимается предпринимательской деятельностью, то бухгалтерский учет доходов и расходов ведется им в общеустановленном порядке в соответствии с требованиями ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.

Выручка от реализации товаров (работ, услуг) отражается в бухгалтерском учете общественных организаций следующей проводкой:

Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
62 90 Отражена выручка от реализации товаров (работ, услуг)

При осуществлении НКО предпринимательской деятельности основной проблемой, как правило, является учет расходов. Это связано с тем, что в соответствии с требованиями законодательства общественные организации обязаны вести раздельный учет расходов по предпринимательской деятельности и расходов по уставной деятельности, не связанной с предпринимательской.

Отсутствие раздельного учета влечет за собой огромное количество неблагоприятных последствий: от налоговых санкций за нарушение налогового законодательства до ликвидации организации.

Стоит подчеркнуть, что до настоящего времени порядок ведения раздельного учета расходов в некоммерческой организации на нормативном уровне не определен.

Исходя из вышеизложенного, некоммерческим организациям необходимо самостоятельно разработать способ распределения затрат между уставной и предпринимательской деятельностью и закрепить его в своей учетной политике.

В качестве рекомендательного порядка можно предложить следующее:

Необходимо четко разделить все расходы организации на прямые и косвенные.

Под прямыми расходами подразумеваются те затраты, которые непосредственно связаны с осуществлением какого-либо одного вида деятельности.

Под косвенными понимаются те расходы, которые относятся к нескольким видам деятельности или ко всей деятельности организации в целом.

Определившись с составом прямых затрат, организация должна вести раздельный учет прямых затрат по трем основным группам:

— расходы, связанные с осуществлением уставной деятельности организации в целом;

— расходы, связанные с осуществлением конкретных целевых программ (по видам программ);

— расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности.

В бухгалтерском учете по всем операциям, связанным с поступлением и расходованием средств по уставной и предпринимательской деятельности, НКО должны вести раздельный учет.

Для раздельного учета в первую очередь необходимо организовать надлежащий аналитический учет. Это означает, что все операции по уставной и предпринимательской деятельности должны отражаться на разных субсчетах соответствующих счетов бухгалтерского учета.

При раздельном отражении в бухгалтерском учете доходов и расходов по уставной и предпринимательской деятельности очень важно правильно оформлять первичные документы. Каждый документ, подтверждающий хозяйственную операцию, должен быть составлен таким образом, чтобы данную операцию можно было однозначно отнести к определенному виду деятельности.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов доходы от целевых поступлений отражаются по кредиту счета 86 «Целевое финансирование».

Доходы от предпринимательской деятельности следует отражать по кредиту субсчета «Выручка» счета 90 или по кредиту субсчета «Прочие доходы» счета 91 (в зависимости от вида хозяйственной операции).

Таким образом, получается, что вводить дополнительные субсчета для разделения целевых поступлений и доходов по предпринимательской деятельности в бухгалтерском учете не надо. Следует только определить, какие целевые поступления НКО будет включать в расчет налога на прибыль, а какие — нет.

Для этого на счете 86 «Целевое финансирование» рекомендуется открыть два субсчета:

— «Целевые поступления, не увеличивающие налогооблагаемый доход»;

— «Целевые поступления, увеличивающие налогооблагаемый доход».

Кроме этого, к субсчету «Целевые поступления, не увеличивающие налогооблагаемый доход» счета 86 «Целевое финансирование» нужно открыть отдельные субсчета второго порядка, на которых будут отражаться поступления по каждой целевой программе.

Для организации раздельного учета расходов, рекомендуется открыв два субсчета к счету 20 «Основное производство»:

— «Расходы по уставной деятельности»;

— «Расходы по предпринимательской деятельности».

Для ведения раздельного учета некоммерческих расходов к субсчету «Расходы по уставной деятельности» счета 20 «Основное производство» нужно открыть отдельные субсчета второго порядка. На них следует отражать расходование целевых средств по каждой целевой программе согласно соответствующей смете.

А на счете 26 «Общехозяйственные расходы» предлагается открыть три субсчета:

— «Расходы по некоммерческой деятельности»;

— «Расходы по предпринимательской деятельности»;

— «Общие расходы по уставной и предпринимательской деятельности».

К последнему виду расходов относится большинство общехозяйственных расходов.

В нормативных актах по бухгалтерскому учету способы распределения общехозяйственных расходов между разными видами деятельности не установлены, поэтому НКО должны самостоятельно установить критерий для их распределения. Обычно расходы распределяются пропорционально полученным от каждого вида деятельности доходам в общей сумме доходов (включая целевые поступления).

При необходимости к субсчету «Расходы по некоммерческой деятельности» счета 26 «Общехозяйственные расходы» следует открыть отдельные субсчета второго порядка, на которых будет отражаться расходование целевых средств по каждой целевой программе согласно смете.

Все применяемые некоммерческими организациями способы ведения раздельного учета доходов и расходов по предпринимательской и уставной деятельности, а также раздельного учета поступлений и расходов по каждой целевой программе в рамках уставной деятельности должны быть отражены в учетной политике для целей налогообложения и для целей бухгалтерского учета.

Говоря о расходах, связанных с предпринимательской деятельностью, необходимо подробнее рассмотреть вопрос об амортизации основных средств, в бухгалтерском учете все основные средства, которые принадлежат некоммерческим организациям, не амортизируются.

В пункте 17 ПБУ 6/01 сказано, что некоммерческие организации по основным средствам начисляют износ.

Кроме этого, Министерство финансов Российской Федерации своим Письмом от 31 июля 2003 года №16-00-14/243 «О начислении амортизации по основным средствам, приобретенным за счет средств, полученных от предпринимательской деятельности» дает разъяснения о том, что амортизацию в данном случае начислять нельзя.

Причем это касается не только основных средств, которые были куплены за счет целевых средств, но и тех, что были приобретены за счет доходов от продажи товаров (работ, услуг) или неиспользуемого имущества организации.

В соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации некоммерческие организации могут осуществлять предпринимательскую деятельность лишь для достижения целей, ради которых они созданы. Поэтому, получаемые доходы от предпринимательской деятельности, после налогообложения их в соответствии с налоговым законодательством, являются источником осуществления уставной деятельности организаций, формирования имущества некоммерческих организаций в соответствии со сметой.

Отражаются они в бухгалтерском учете следующей проводкой:

Дебет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

Кредит 86 «Целевое финансирование».

Приобретенные в соответствии с утвержденной сметой основные средства отражаются в бухгалтерском учете при принятии объекта к учету проводкой:

Дебет 01 «Основные средства»

Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» и

Дебет 86 «Целевое финансирование»

Кредит 83 «Добавочный капитал».

Итак, вместо амортизации некоммерческие организации по своим основным средствам начисляют износ в конце каждого года.

Сумма износа отражается на забалансовом счете 010 «Износ основных средств».

Сумма износа определяется исходя из положений статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации.

Относительно учета косвенных расходов можно рекомендовать НКО наладить их обособленный учет, выделив для этого отдельный субсчет на счете 26 «Общехозяйственные расходы». По итогам месяца сумма всех накопленных косвенных расходов за месяц распределяется пропорционально между видами деятельности (предпринимательской и уставной).

Для исключения вопросов со стороны налоговых органов логичнее состав косвенных расходов, подлежащих распределению, закрепить как элемент учетной политики общественной организации.

При этом следует иметь в виду, что определение состава косвенных расходов, подлежащих распределению между видами деятельности, должно носить документально подтвержденный характер, как в целях уставной, так и в целях предпринимательской деятельности.

НКО следует определить способ распределения косвенных расходов между видами деятельности. При этом возможны различные варианты такого распределения:

— сумма косвенных расходов, приходящаяся на предпринимательскую деятельность, может определяться исходя из удельного веса выручки от реализации товаров (работ, услуг) в общем объеме поступлений некоммерческой организации;

— исходя из удельного веса расходов на оплату труда работников, занятых в предпринимательской деятельности, в общем фонде оплаты труда.

Ежемесячно в течение года финансовый результат от осуществления предпринимательской деятельности (заключительными оборотами) со счета 90 «Выручка»/»Прибыль/убыток от продаж» списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года со счета 99 «Прибыли и убытки» списывается в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

При направлении чистой прибыли организации на финансирование ее уставной деятельности в бухгалтерском учете делается проводка:

Корреспонденция счетов

Добавочный капитал организации: особенности учета, источники формирования и направления использования

Добавочный капитал — часть собственного капитала организации, которая показывает общую собственность всех участников организации. Он аккумулирует изменения в собственном капитале за счет событий, не оказывающих влияния на финансовый результат организации. Добавочный капитал является самостоятельным объектом бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности отражается обособленно.

Выделение добавочного капитала в самостоятельный объект учета связано с тем, что изменять размер уставного капитала в процессе хозяйственной деятельности можно, только перерегистрировав сумму самого уставного капитала. Поэтому все записи, меняющие величину функционирующего капитала, отражаются не на счете 80 «Уставный капитал», а на добавочном счете к нему.

Порядок бухгалтерского учета добавочного капитала, а также отдельные положения по отражению в учете хозяйственных операций, связанных с его формированием и использованием, регулируются следующими нормативными документами:

  • Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» (с изменениями и дополнениями);
  • Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» (с изменениями и дополнениями);
  • Положением по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утвержденным Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н (с изменениями и дополнениями);
  • Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (с изменениями и дополнениями).

Добавочный капитал может быть сформирован за счет следующих источников:

  • дооценки основных средств;
  • дооценки нематериальных активов;
  • эмиссионного дохода акционерного общества, возникающего при продаже акций по цене выше номинальной стоимости либо превышении продажной стоимости доли в уставном капитале общества над ее номинальной стоимостью;
  • курсовых разниц, образовавшихся при формировании уставного капитала;
  • средств целевого финансирования некоммерческих организаций, направленных на финансирование капитальных расходов;
  • вкладов в имущество общества.

Для учета добавочного капитала Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций предназначен счет 83 «Добавочный капитал».

Согласно Плану счетов по кредиту счета 83 отражаются:

  • прирост стоимости внеоборотных активов, выявляемый по результатам их переоценки, — в корреспонденции со счетами учета активов, по которым определился прирост стоимости;
  • сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества (при учреждении общества, при последующем увеличении уставного капитала) за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость, — в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями»;
  • сумма целевого финансирования, направленная некоммерческой организацией на финансирование капитальных расходов, в корреспонденции со счетом 86 «Целевое финансирование».

По дебету счета 83 добавочный капитал учитывается в случаях:

  • погашения сумм снижения стоимости внеоборотных активов, выявившихся по результатам его переоценки, — в корреспонденции со счетами учета активов, по которым определилось снижение стоимости;
  • направления средств на увеличение уставного капитала — в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями» либо счетом 80 «Уставный капитал»;
  • распределения сумм между учредителями организации — в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями» и т.п.

Аналитический учет по счету 83 «Добавочный капитал» организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по источникам образования и направлениям использования средств.

Источники формирования добавочного капитала 1. Переоценка основных средств

Согласно п. 15 ПБУ 6/01 коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости. В последующем эти группы основных средств должны переоцениваться регулярно.

В результате переоценки сумма дооценки объекта основных средств зачисляется в добавочный капитал организации. При этом сумма дооценки, равная сумме уценки объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), зачисляется на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Следует отметить, что в налоговом учете результаты переоценки не признаются доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения, и не принимаются при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации, учитываемой для целей налогообложения прибыли (п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ, далее — НК РФ). Это приводит к ежемесячному возникновению постоянных разниц между суммами амортизации, начисляемыми в бухгалтерском и в налоговом учете.

Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток). Данная сумма относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды.

Превышение суммы уценки объекта над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток).

При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.

Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года, а принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года. Соответствующая информация должна быть раскрыта в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года.

Пример 1. На балансе организации числится объект основных средств, первоначальная стоимость которого составляла 100 000 руб., накопленная амортизация — 20 000 руб.

На конец 2007 г. была произведена его дооценка: первоначальная стоимость — на сумму 10 000 руб., амортизация — на 2000 руб.

На конец 2008 г. объект был уценен: первоначальная стоимость — на сумму 15 000 руб., амортизация — на 3000 руб.

В бухгалтерском учете организации делаются следующие записи:

на 01.01.2008:

Д-т сч. 01 К-т сч. 83 — 10 000 руб. — произведена дооценка первоначальной стоимости основного средства;

Д-т сч. 83 К-т сч. 02 — 2000 руб. — произведена дооценка амортизации основного средства;

на 01.01.2009:

Д-т сч. 83 К-т сч. 01 — 10 000 руб. — произведена уценка первоначальной стоимости основного средства в пределах ранее проведенной дооценки;

Д-т сч. 84 К-т сч. 01 — 5000 руб. — произведена уценка первоначальной стоимости в части, превышающей сумму ранее проведенной дооценки;

Д-т сч. 02 К-т сч. 83 — 2000 руб. — произведена уценка амортизации основного средства в пределах ранее проведенной дооценки;

Д-т сч. 02 К-т сч. 84 — 1000 руб. — произведена уценка амортизации в части, превышающей сумму ранее проведенной дооценки.

Пример 2. На балансе организации числится объект основных средств, первоначальная стоимость которого составляла 50 000 руб., накопленная амортизация — 5000 руб.

На конец 2007 г. была произведена его уценка: первоначальная стоимость — на сумму 10 000 руб., амортизация — на 1000 руб.

На конец 2008 г. объект был дооценен: первоначальная стоимость — на сумму 15 000 руб., амортизация — на 1500 руб.

В течение 2009 г. объект был списан с баланса.

Бухгалтер делает следующие записи:

на 01.01.2008:

Д-т сч. 84 К-т сч. 01 — 10 000 руб. — произведена уценка первоначальной стоимости основного средства;

Д-т сч. 02 К-т сч. 84 — 1000 руб. — произведена уценка амортизации основного средств;

на 01.01.2009:

Д-т сч. 01 К-т сч. 84 — 10 000 руб. — произведена дооценка первоначальной стоимости основного средства;

Д-т сч. 01 К-т сч. 83 — 5000 руб. — произведена дооценка первоначальной стоимости основного средства в части, превышающей первоначальную уценку основного средства;

Д-т сч. 84 К-т сч. 02 — 1000 руб. — произведена дооценка амортизации основного средства;

Д-т сч. 83 К-т сч. 02 — 500 руб. — произведена дооценка амортизации основного средства в части, превышающей первоначальную сумму уценки.

В момент выбытия основного средства производится следующая запись:

Д-т сч. 83 К-т сч. 84 — 4500 руб. — отражено уменьшение добавочного капитала на сумму дооценки.

2. Переоценка нематериальных активов

Согласно п. 17 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н, коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости. В последующем эти группы нематериальных активов должны переоцениваться регулярно, чтобы их стоимость существенно не отличалась от текущей рыночной стоимости.

Переоценка нематериальных активов производится путем пересчета их остаточной стоимости. Результаты переоценки могут быть оформлены следующими документами:

  • если организация воспользуется услугами независимого оценщика, то основанием для отражения результатов переоценки в учете будет являться отчет об оценке;
  • если организация определяет рыночную стоимость самостоятельно, создается оценочная комиссия, которой необходимо оформить акт о результатах переоценки в произвольной форме с расчетом рыночной стоимости активов.

В результате переоценки сумма дооценки нематериальных активов зачисляется в добавочный капитал организации. При этом сумма дооценки, равная сумме уценки актива, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), зачисляется на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

В налоговом учете результаты переоценки для целей налогообложения прибыли не учитываются, само понятие «переоценка нематериальных активов» в налоговом законодательстве отсутствует (ст. 257 НК РФ).

Сумма уценки нематериального актива в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Данная сумма относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого актива, проведенной в предыдущие отчетные периоды.

Превышение суммы уценки нематериального актива над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

При выбытии нематериального актива сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации.

Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года, а принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года. Соответствующая информация должна быть раскрыта в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.

Пример 3. В учете отражен объект нематериальных активов, первоначальная стоимость которого составляет 50 000 руб., накопленная амортизация — 20 000 руб., остаточная стоимость — 30 000 руб.

По результатам переоценки рыночная стоимость объекта составляет 36 000 руб.

Рассчитаем сумму переоценки.

Поскольку нематериальные активы подлежат переоценке по остаточной стоимости, остаточная стоимость объекта после переоценки должна составить 36 000 руб.

Рассчитаем коэффициент переоценки: 36 000 руб. : 30 000 руб. = 1,2.

Тогда первоначальная стоимость актива после переоценки составит: 50 000 руб. x 1,2 = 60 000 руб., а сумма дооценки первоначальной стоимости: 60 000 руб. — 50 000 руб. = 10 000 руб.

Сумма начисленной амортизации после переоценки составит:

20 000 руб. x 1,2 = 24 000 руб., а сумма дооценки амортизации: 24 000 руб. — 20 000 руб. = 4000 руб.

Бухгалтер сделает следующие записи:

Д-т сч. 04 К-т сч. 83 — 10 000 руб. — произведена дооценка первоначальной стоимости нематериального актива;

Д-т сч. 83 К-т сч. 05 — 4000 руб. — произведена дооценка амортизации нематериального актива.

3. Эмиссионный доход

Эмиссионный доход представляет собой разницу между суммой денежных средств или стоимостью имущества, поступившего в счет оплаты акций акционерного общества, и их номинальной стоимостью при первичном размещении.

Таким образом, возникновение эмиссионного дохода возможно только для акционерных обществ.

Однако в обществе с ограниченной ответственностью вклад участника в уставный капитал также может превышать номинальную стоимость оплачиваемой доли. В этом случае сумма такого превышения относится на добавочный капитал общества (Письмо Минфина России от 09.08.2004 N 07-05-12/18).

Разница между продажной и номинальной стоимостью акций (стоимостью доли) отражается по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» в корреспонденции с кредитом счета 83 «Добавочный капитал».

При определении налоговой базы по налогу на прибыль эмиссионный доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью не учитывается (пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Пример 4. Акционерное общество объявило об увеличении уставного капитала и выпустило дополнительные акции, общая номинальная стоимость которых составила 70 000 руб. Фактически акции были проданы на сумму 90 000 руб.

В бухгалтерском учете акционерного общества делаются следующие записи:

Д-т сч. 75 К-т сч. 80 — 70 000 руб. — увеличен уставный капитал общества;

Д-т сч. 51 (50) К-т сч. 75 — 90 000 руб. — на расчетный счет (в кассу) поступили денежные средства в оплату акций;

Д-т сч. 75 К-т сч. 83 — 20 000 руб. — учтен эмиссионный доход.

Пример 5. Вновь принимаемый в ООО участник вносит в кассу денежные средства в сумме 8000 руб. в качестве вклада в уставный капитал. Номинальная стоимость доли в уставном капитале вновь принимаемого участника составляет 5000 руб.

Бухгалтер делает следующие записи:

Д-т сч. 75 К-т сч. 80 — 5000 руб. — увеличен уставный капитал общества;

Д-т сч. 50 К-т сч. 75 — 8000 руб. — в кассу поступили денежные средства в оплату приобретаемой доли;

Д-т сч. 75 К-т сч. 83 — 3000 руб. — отражена разница между суммой, фактически внесенной в оплату доли в уставном капитале, и ее номинальной стоимостью.

4. Курсовые разницы

В соответствии с п. 14 ПБУ 3/2006 курсовые разницы, связанные с расчетами с учредителями по вкладам в уставный (складочный) капитал организации, относятся на добавочный капитал.

Курсовой разницей признается разность между рублевой оценкой задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал организации, оцененной в учредительных документах в иностранной валюте, исчисленной по курсу Банка России на дату поступления суммы вкладов, и рублевой оценкой этого вклада на дату регистрации уставного капитала.

В целях налогообложения прибыли полученный в виде курсовой разницы доход в данном случае не учитывается (пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Пример 6. Учредительными документами ООО предусмотрено, что вклад иностранного учредителя составляет 1000 евро. Курс евро на дату регистрации учредительных документов — 36 руб., а на дату поступления денежных средств на валютный счет — 36,5 руб.

Бухгалтер делает следующие записи:

Д-т сч. 75 К-т сч. 80 — 36 000 руб. — сформирован уставный капитал на дату государственной регистрации документов;

Д-т сч. 52 К-т сч. 75 — 36 500 руб. — поступили денежные средства в оплату уставного капитала на валютный счет;

Д-т сч. 75 К-т сч. 83 — 500 руб. — списана курсовая разница.

5. Целевое финансирование

Согласно Плану счетов использование средств целевого финансирования, полученных некоммерческой организацией, на инвестиционные цели отражается записью по дебету счета 86 «Целевое финансирование» в корреспонденции с кредитом счета 83 «Добавочный капитал».

В целях налогообложения прибыли целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров) не учитываются. К ним относятся целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики — получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений (п. 2 ст. 251 НК РФ).

Пример 7. Некоммерческая организация за счет средств целевого финансирования приобрела основное средство, используемое в процессе ведения уставной деятельности. Стоимость основного средства составила 25 000 руб.

В бухгалтерском учете организации делаются следующие записи:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 — 25 000 руб. — отражена стоимость приобретенного основного средства;

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 — 25 000 руб. — основное средство принято к учету и введено в эксплуатацию;

Д-т сч. 86 К-т сч. 83 — 25 000 руб. — отражено использование средств целевого финансирования;

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 — 25 000 руб. — произведена оплата поставщику за основное средство.

Учет имущества некоммерческих организаций

В законодательстве в области бухгалтерского учета отсутствуют четкое определение целевого финансирования и детальная методология его учета. Содержание понятия «целевое финансирование» не определено и в Федеральном законе от 12.01.1996 N 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» (далее — Закон N 7-ФЗ). Отсутствие четкого понимания целевого финансирования вносит скрытую интригу, так как всегда есть риск того, что проверяющие органы посчитают какие-нибудь расходы нецелевыми с требованием их возврата и уплаты с них всех налогов. Рассмотрим особенности учета имущества некоммерческих организаций.

Для осуществления своей основной (уставной) деятельности некоммерческие организации нуждаются в определенных финансовых средствах, большая часть которых исходя из законодательства о некоммерческих организациях и особенностей их деятельности должна формироваться за счет средств целевых поступлений.

Анализ содержания Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) позволил сделать вывод о том, что указанный документ не содержит определения понятия «целевое финансирование». В общепринятом понимании оно означают передачу имущества или денежных средств для использования на определенные цели.

По мнению автора, без четкого понимания целевого финансирования (особенно когда суммы велики) даже в том случае, когда организация получает целевые средства из бюджета и полностью расходует их на достижение цели, есть риск, что какие-нибудь расходы будут признаны нецелевыми.

Содержание понятия «целевое финансирование», как уже упоминалось, не определено и в Законе N 7-ФЗ. Законодательство указывает лишь различные источники формирования имущества некоммерческих организаций (Приложение 2). Так, в п. 1 ст. 26 Закона N 7-ФЗ названы следующие источники формирования имущества некоммерческих организаций в денежных и иных формах:

  • регулярные и единовременные поступления от учредителей (участников, членов);
  • добровольные имущественные взносы и пожертвования;
  • выручка от реализации товаров, работ, услуг;
  • дивиденды (доходы, проценты), получаемые по акциям, облигациям, другим ценным бумагам и вкладам;
  • доходы, получаемые от собственности некоммерческой организации;
  • другие не запрещенные законом поступления.

Первый вид поступлений — это поступления имущества (к нему относятся не только материальные ценности, но и денежные средства) от тех, кто создал некоммерческую организацию, а также является ее участником или членом.

Во втором случае имущество может поступать от любых организаций (коммерческих и некоммерческих), от предпринимателя без образования юридического лица, от физических лиц. Эти два вида поступлений обычно формируют имущество, используемое в основной (уставной) деятельности некоммерческой организации. Если они входят в перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы (ст. 251 Налогового кодекса РФ (НК РФ)), то они не облагаются налогом на прибыль.

Следующие три вида поступлений, как правило, связаны с предпринимательской деятельностью некоммерческой организации (активной или пассивной). Обычно по таким поступлениям начисляется и уплачивается налог на прибыль, если некоммерческая организация не применяет специальных налоговых режимов <1>.

<1> Ягудина Г.Г., Хамидуллина Г.Р., Гусарова Л.В. Особенности бухгалтерского учета в некоммерческих организациях. М.: Бухгалтерский учет, 2008. С. 51.

Но у некоторых некоммерческих организаций они могут быть связаны с основной (уставной) деятельностью (например, плата за обучение в негосударственных образовательных учреждениях). В этом случае уплата налога на прибыль зависит от конкретного указания в НК РФ. Перечень поступлений в Законе N 7-ФЗ — открытый.

В законодательстве о бухгалтерском учете также отсутствует четкое определение, что является целевым финансированием и какова детальная методология его учета. В Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — Инструкция N 94н), при раскрытии счета 86 «Целевое финансирование», дано следующее определение понятия «целевое финансирование»: это средства, предназначенные для осуществления мероприятий целевого назначения; средства, поступившие от других организаций и лиц; бюджетные средства и др.

Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000, утвержденное Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н, хотя и предполагает использование счета 86 «Целевое финансирование», на некоммерческие организации не распространяется, поскольку государственная помощь в этом документе признается как доход.

В результате на практике для бухгалтерского учета используются критерии отнесения тех или иных средств к средствам целевого финансирования, изложенные в налоговом законодательстве, что не совсем правильно. В соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы, полученные налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом к средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) — источником целевого финансирования:

  • в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения;
  • в виде грантов — денежных средств или иного имущества в случае, если их передача (получение) удовлетворяет следующим условиям:

предоставление на безвозмездной и безвозвратной основе физическими лицами, некоммерческими организациями, в том числе иностранными и международными организациями и объединениями по перечню таких организаций, утверждаемому Правительством РФ;

предоставление на осуществление конкретных программ в области образования, искусства, культуры, охраны окружающей среды, а также на проведение конкретных научных исследований;

предоставление на условиях, определяемых грантодателем, с обязательным представлением грантодателю отчета о целевом использовании гранта;

  • в виде инвестиций, полученных при проведении инвестиционных конкурсов (торгов) в порядке, установленном законодательством РФ; в виде инвестиций, полученных от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений производственного назначения при условии использования их в течение одного календарного года с момента получения; в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов;
  • в виде средств, полученных обществом взаимного страхования от организаций — членов общества взаимного страхования;
  • в виде средств, полученных предприятиями и организациями, в состав которых входят особо радиационно опасные и ядерно опасные производства и объекты, из резервов, предназначенных для обеспечения безопасности указанных производств и объектов на всех стадиях жизненного цикла и их развития в соответствии с законодательством РФ об использовании атомной энергии; в виде средств сборов за аэронавигационное обслуживание полетов воздушных судов в воздушном пространстве РФ, полученных специально уполномоченным органом в области гражданской авиации.

Некоммерческие организации, осуществляющие основную (уставную) и предпринимательскую деятельность согласно ст. 251 НК РФ, обязаны вести раздельный учет доходов и расходов в рамках целевого финансирования, во избежание искажений при формировании бухгалтерской отчетности, исчисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость (НДС), принимаемого к вычету из бюджета. При отсутствии раздельного учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

Некоммерческим организациям в соответствии с п. 2 ст. 251 НК РФ дополнительно предоставляется право не учитывать при определении налоговой базы по налогу на прибыль целевых поступлений на содержание некоммерческих организаций и ведение ими основной (уставной) деятельности, поступивших безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованных указанными получателями по назначению. При этом некоммерческие организации — получатели указанных целевых поступлений обязаны также вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

Перечень целевых поступлений на содержание некоммерческих организаций и ведение ими основной (уставной) деятельности приведен в п. 2 ст. 251 НК РФ и является закрытым. К таким поступлениям относятся:

  • осуществленные в соответствии с законодательством РФ о некоммерческих организациях вступительные взносы, членские взносы, целевые взносы и отчисления в публично-правовые профессиональные объединения, построенные на принципе обязательного членства, паевые вклады, а также пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с ГК РФ (согласно ст. 582 ГК РФ пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях);
  • имущество, переходящее некоммерческим организациям по завещанию в порядке наследования;
  • суммы финансирования из федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ, местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов, выделяемые на осуществление уставной деятельности некоммерческих организаций;
  • средства и иное имущество, которые получены на осуществление благотворительной деятельности;
  • совокупный вклад учредителей негосударственных пенсионных фондов; пенсионные взносы в негосударственные пенсионные фонды, если они в полном объеме направляются на формирование пенсионных резервов негосударственного пенсионного фонда;
  • использованные по целевому назначению поступления от собственников созданным ими учреждением; отчисления адвокатов на содержание коллегии адвокатов (ее учреждений); средства, поступившие профсоюзным организациям в соответствии с коллективными договорами (соглашениями) на проведение профсоюзными организациями социально-культурных и других мероприятий, предусмотренных их уставной деятельностью;
  • использованные по назначению средства, полученные структурными организациями Российской оборонной спортивно-технической организации (РОСТО) от Минобороны России и (или) другого органа исполнительной власти по генеральному договору, а также целевые отчисления от организаций, входящих в структуру РОСТО, используемые в соответствии с учредительными документами на подготовку граждан по военно-учетным специальностям, военно-патриотическое воспитание молодежи, развитие авиационных, технических и военно-прикладных видов спорта;
  • имущество и (или) имущественные права, которые получены религиозными организациями на осуществление уставной деятельности.

Таким образом, из п. 2 ст. 251 НК РФ следует, что все виды целевых поступлений при соблюдении определенных условий можно не облагать налогом. Однако, по мнению автора, необходимо учитывать нормы гражданского законодательства, согласно которым отдельные виды целевых поступлений могут быть получены не всеми некоммерческими организациями. Одним из таких видов целевых поступлений являются пожертвования.

В ст. 582 ГК РФ представлен исчерпывающий список тех, кто имеет право на получение пожертвования (в частности, здесь упомянуты фонды, благотворительные, религиозные и общественные организации, учреждения с определенным направлением деятельности). Поскольку список возможных получателей пожертвования закрытый, не все некоммерческие организации могут исключать из налогооблагаемой базы средства, полученные с формулировкой «пожертвование» (например, в перечень получателей пожертвований не включены некоммерческие партнерства, автономные некоммерческие организации, союзы и ассоциации, товарищества собственников жилья и жилищно-строительные кооперативы). Безвозмездная передача вещи или права таким организациям возможна, но будет считаться не пожертвованием, а дарением. Дарение же не причисляется НК РФ к целевым поступлениям, следовательно, облагается налогом на прибыль.

В условиях ограниченных инвестиционных ресурсов, особенно денежных средств, для более эффективного их использования финансирование проектов российских некоммерческих организаций зачастую осуществляется на альтернативной основе — конкурсе грантов. Однако в настоящее время в российском законодательстве отсутствует единый подход к определению термина «грант». Некоторые определения термина «грант», используемые в различных нормативных актах, представлены в табл. 1.

Таблица 1

Сводная таблица определения понятия «грант»

N
п/п
Вид нормативного
документа
Определение
1 Пункт 6 ст. 217 НК РФ Грант — безвозмездная помощь,
предоставленная для поддержки науки и
образования, культуры и искусства в РФ
международными или иностранными
организациями по перечню таких
организаций, утверждаемому
Правительством РФ
2 Статья 17 Федерального
закона от 19.05.1995 N 82-ФЗ
«Об общественных
объединениях» (ред. от
02.11.2004)
Государственная поддержка может
выражаться в виде целевого
финансирования отдельных общественно
полезных программ общественных
объединений по их заявкам
(государственные гранты)
3 Федеральный закон от
11.08.1995 N 135-ФЗ «О
благотворительной
деятельности и
благотворительных
организациях» (ред. от
22.08.2004)
Благотворительные пожертвования, в том
числе носящие целевой характер
(благотворительные гранты),
предоставляемые гражданами и
юридическими лицами в денежной или в
натуральной форме
4 Статья 2 Федерального закона
от 23.08.1996 N 127-ФЗ «О
науке и государственной
научно-технической политике»
(ред. от 30.06.2005)
Гранты — денежные и иные средства,
передаваемые безвозмездно и безвозвратно
гражданами и юридическими лицами, в том
числе иностранными гражданами и
иностранными юридическими лицами, а
также международными организациями,
получившими право на предоставление
грантов на территории РФ в установленном
Правительством РФ порядке, на проведение
конкретных научных исследований на
условиях, предусмотренных грантодателями
5 Письмо Госналогслужбы
России N ЮУ-4-06/88н,
Минфина России N 04-06-01
от 11.06.1993 «О порядке
налогообложения грантов,
получаемых от иностранных
благотворительных
организаций» (с изм.,
внесенными Инструкцией
Госналогслужбы России от
29.06.1995 N 35)
Под термином «грант» для целей
налогообложения понимаются целевые
средства, предоставляемые безвозмездно
иностранными благотворительными
организациями, предприятиями
организациям и физическим лицам в
денежной или в натуральной форме на
проведение научных или других
исследований, опытно-конструкторских
работ, обучение, лечение и другие цели
с последующим отчетом об их
использовании

Обобщив эти определения, можно сформулировать следующие характерные признаки понятия «грант»:

  • это безвозмездные целевые средства, выраженные в денежной или натуральной форме;
  • предоставляется преимущественно на основании конкурса;
  • выделяется организациям, инициативным группам или отдельным лицам на реализацию конкретных проектов (программ).

Таким образом, можно сказать, что грант по своей сути является частным случаем пожертвования и отношения, возникающие с его заключением, регулируются нормами ст. 582 ГК РФ.

В некоммерческих организациях размер остатка неиспользованных целевых средств на конец года нормативными документами не регламентируется. Исключения составляют благотворительные некоммерческие организации, в которых при реализации долгосрочных благотворительных программ поступившие средства используются в сроки, установленные этими программами.

Осуществление некоммерческой организацией предпринимательской деятельности в большинстве случаев является вынужденной мерой. Необходимость в этом возникает при несвоевременном финансировании или его отсутствии, а также в случае несогласия жертвователя с некоторыми из статей расходов в смете, на его взгляд, не соответствующими уставным целям, когда без покрытия этих затрат осуществление деятельности некоммерческой организации или выполнение конкретной программы затруднено. Прибыль, получаемая в результате такой деятельности, часто является единственным источником для покрытия:

  • расходов, образующихся до начала финансирования программы;
  • расходов на создание резервов для поддержания работоспособности организации в периоды недостаточного финансирования;
  • расходов на создание фондов для инвестирования расширения программ, самой организации или проведения мероприятий, приносящих доход;
  • расходов на совершенствование и ремонт основных средств.

Специфика функционирования некоммерческих организаций заключается в том, что их основная (уставная) деятельность может включать лишь те направления, которые соответствуют целям создания организации в статусе некоммерческой. Как уже было отмечено, проблема состоит в отсутствии четких критериев этого соответствия, что порождает субъективную, произвольную его трактовку как самими участниками некоммерческой деятельности, так и контролирующими их организациями. Решением этой проблемы может стать четкое отражение специфики деятельности некоммерческой организации в таких документах, как устав организации, финансовый план, смета, учетная политика.

По мнению известного экономиста В.В. Семенихина, в основу бухгалтерского учета некоммерческих организаций заложены и выведены на главную роль второстепенные участки коммерческого учета, никогда не имевшие в базовом плане счетов самостоятельного существенного значения и практики корреспондентского использования <2>.

<2> Семенихин В.В. Некоммерческие организации: особенности бухгалтерского учета и налогообложения. М.: Эксмо, 2005. С. 176.

В Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций приростными для коммерческих организаций являются затратные счета, а не счет 86 «Целевое финансирование», который считается центральным при учете в некоммерческих организациях, так как на этом счете происходит обобщение информации о движении средств, связанных с осуществлением основной (уставной) деятельности. Поскольку в системе производственного учета счет 86 «Целевое финансирование» используется крайне редко, методика работы с этим счетом не получила должного развития, что затрудняет использования его при учете в некоммерческих организациях.

При осуществлении некоммерческой организацией различных видов деятельности и выполнении ряда целевых программ и проектов счет 86 «Целевое финансирование» представляет собой сложную конструкцию, так как аккумулирует всю информацию о финансовой деятельности некоммерческой организации. Например, для более детального аналитического учета целевых поступлений рекомендуется открывать дополнительные субсчета к счету 86 «Целевое финансирование» по направлениям получения средств. Внутри каждого субсчета следует вести подробный аналитический учет по источникам получения средств.

Таким образом, для учета целевых средств счет 86 «Целевое финансирование» является основным. В этой связи особое значение приобретает разработка методики работы некоммерческих организаций со счетом 86 «Целевое финансирование». Для начала необходимо определить, чему должен равняться кредитовый остаток по этому счету 86 «Целевое финансирование «:

  1. дебетовым остаткам всех счетов по учету внеоборотных и оборотных активов:

Д-т сч. 01, 04, 08, 10, 20, 26, 50, 51, 52, 58, 60, 71, 76 К-т сч. 86;

  1. дебетовым остаткам целевых средств, находящимся на счетах 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и 52 «Валютные счета»:

Д-т сч. 50, 51, 52 К-т сч. 86.

На сегодняшний день в бухгалтерском учете некоммерческих организаций для формирования остатка по счету 86 «Целевое финансирование» применяется первая бухгалтерская операция, в результате чего искажается информация о фактических поступлениях и расходах, отраженных на данном счете. Это связано с тем, что не определен порядок списания целевых средств.

При использовании второй бухгалтерской операции кредитовый остаток по счету 86 «Целевое финансирование» соответствует фактическому состоянию целевых средств, а аналитический учет дает полную картину реального состояния доходов и расходов по направлениям деятельности в разрезе отдельных программ и проектов. Такой подход наиболее отвечает требованиям надежности и сопоставимости представляемых финансовых данных в отчетности некоммерческих организаций.

Однако при подсчете дебетовых остатков целевых средств, находящихся на счетах 50, 51, 52, следует проявить максимальную точность, поскольку не все средства, поступающие на указанные счета, носят целевой характер. Ведь на эти счета могут поступать членские и вступительные взносы от членов организации, анонимные и личностные благотворительные пожертвования и другие средства, которые невозможно с полной уверенностью охарактеризовать как целевые поступления. Следует помнить, что эти средства предназначены для выполнения конкретных программ, а если программа при поступлении средств не обозначена, то относить их к целевым средствам не рекомендуется.

В Инструкции N 94н сказано, что полученные в качестве источников финансирования тех или иных мероприятий средства целевого назначения отражаются по кредиту счета 86 «Целевое финансирование» и в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Некоторые авторы считают, что данная бухгалтерская запись может быть сделана лишь по факту получения средств целевого финансирования, т.е. не раньше, чем проводка:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета» (50 «Касса», 52 «Валютные счета»)

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

По мнению автора, это прямо противоречит основному принципу бухгалтерского учета — принципу начисления, предполагающему фиксацию доходов и расходов в момент их возникновения независимо от даты оплаты. Это также приводит к невозможности отражения в бухгалтерском учете операций по списанию расходов за счет целевого финансирования в тех случаях, когда момент непосредственного их получения организацией отстает по времени от документально зафиксированной даты.

В соответствии с Инструкцией N 94н использование средств целевого финансирования должно быть отражено:

Д-т сч. 86 К-т сч. 70, 69, 60, 76 — фактические расходы по смете.

Поэтому при несвоевременном поступлении средств целевого финансирования (при отсутствии кредитового оборота по счету 86) отражение этих средств в бухгалтерском учете в качестве источника покрытия расходов некоммерческих организаций приведет к отрицательному сальдо на счете 86 «Целевое финансирование». В результате может возникнуть ложное представление о реальной ситуации: источника целевого финансирования нет, а его использование осуществляется. На самом деле источник, конечно, есть, запаздывает лишь факт оплаты. Этой ситуации можно избежать, если учитывать источники целевого финансирования не по факту оплаты, а по факту начисления.

Метод начисления основан на принципе допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, который подразумевает, что факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (табл. 2).

Таблица 2

Положительные и отрицательные моменты метода начисления при использовании в бухгалтерском учете некоммерческих организаций

Факторы метода Факты хозяйственной деятельности
Положительные моменты
при использовании
данного метода
В учете достигается максимальное соответствие
по времени доходов и расходов
Бухгалтерская отчетность, включающая информацию о
начисленных обязательствах некоммерческих
организаций, содержит полезную и достоверную
информацию для пользователей
Информация о возникших обязательствах
некоммерческих организаций расширяет возможность
прогнозирования финансового положения организации
в будущем
Отрицательные моменты
при использовании
данного метода
Метод достаточно сложен и требует квалифицированных
бухгалтерских кадров

На практике бухгалтер некоммерческой организации зачастую отражает наличие целевого финансирования после фактического поступления средств на счета учета денежных средств, в кассу организации или иных активов (кассовый метод).

Всесторонне подобное противостояние кассового исполнения сметы и прогрессивного метода начисления было освещено экономистами В.Д. Новодворским и Г.А. Перфильевым <3>. Анализируя практику бухгалтерского учета некоммерческих организаций США, они пришли к выводу, что традиционно учет в бюджетном секторе основывается на кассовом принципе, согласно которому хозяйственную операцию отражают в учете только тогда, когда произошло фактическое движение денежных средств, но не отражают реального времени, когда организация получила право на финансирование или была обязана уплатить по счетам.

<3> Новодворский В.Д., Перфильев Г.А. Учет в некоммерческих организациях: опыт в США // Бухгалтерский учет. 2003. N 5. С. 41.

Таким образом, кассовый метод учитывает момент получения средств и осуществление выплат в натуре. В соответствии с этим методом доходами считаются все суммы, действительно полученные организацией в конкретном периоде, а расходами — реально выплаченные суммы.

Расходы, связанные с производством и реализацией продукции, работ, услуг, отражаются на счетах учета затрат только в части оплаченных материальных ценностей, услуг, выплаченной оплаты труда, начисленных амортизационных отчислений и других оплаченных затрат. Доходы при кассовом методе отражаются в бухгалтерском учете по факту оплаты.

Проведенный автором анализ позволил выявить следующие положительные моменты и недостатки кассового метода при использовании его в некоммерческих организациях (табл. 3).

Таблица 3

Положительные и отрицательные моменты кассового метода при использовании в бухгалтерском учете некоммерческих организаций

Факторы метода Факты хозяйственной деятельности
Положительные моменты
при использовании
данного метода
Прямая выгода налогоплательщика при исчислении
налогов. Некоммерческой организации предоставлены
существенные льготы по налогообложению, поэтому для
ее указанное преимущество кассового метода не
имеет принципиального значения
Отрицательные моменты
при использовании
данного метода
Отсутствие взаимосвязи между оплаченными доходами и
расходами, так как оплаченные в отчетном периоде
расходы не всегда обусловлены получением оплаченных
в этом же периоде доходов
Ограниченность использования кассового метода
Невозможность получения заинтересованными
пользователями бухгалтерской отчетности достоверной
информации об активах и обязательствах
некоммерческой организации

В отличие от метода начислений, согласно которому доходами признаются все суммы, право на получение которых возникло у организации в данном отчетном периоде вне зависимости от оплаты, кассовый метод учитывает только те активы, которые присвоены организацией в определенной юридической форме (получены в кассу наличными, переданы в собственность посредством оформления определенных документов и др.).

Подводя итоги анализа использования кассового метода и метода начисления, можно сделать вывод, что кассовый принцип учета не в состоянии представить информацию обо всех экономических ресурсах, находящихся в распоряжении субъекта хозяйственной деятельности. Поэтому назрела необходимость применения в учете некоммерческих организаций полноценного принципа начислений. Наиболее целесообразно применять принцип начисления при заключении договоров на целевое финансирование при наличии вероятности, что перечисление денежных средств может быть задержано организацией-жертвователем (грантодателем) или в договоре установлено требование произвести целевые расходы за счет средств самой организации, а затем организация-жертвователь (грантодатель) лишь компенсирует произведенные расходы. В подобных случаях те бухгалтеры, которые выбрали для учета расходов непосредственно дебет счета 86 «Целевое финансирование», оказываются в затруднительном положении, так как дебетовать счет 86 «Целевое финансирование» без предварительного отражения сумм по кредиту счета некорректно.

Резюмируя изложенное, можно сделать вывод, что не только теория, но и практика учета диктует необходимость применения принципа начисления в учете некоммерческих организаций. При использовании метода начисления соблюдается принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности некоммерческих организаций, достигается соответствие целевых поступлений и расходов, а главное — бухгалтерская отчетность содержит полную и полезную информацию об активах и обязательствах некоммерческих организаций.

Записи созданы 4415

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *

Похожие записи

Начните вводить, то что вы ищите выше и нажмите кнопку Enter для поиска. Нажмите кнопку ESC для отмены.

Вернуться наверх